A la suite d’un contrôle sur pièces dont ils ont fait l’objet, M. et Mme B qui avaient cédé, le 26 avril 2013, un tènement immobilier situé à Saint Alban d’Ay (Ardèche) pour un montant de 245 000 euros, ont été assujettis, au titre de l’année 2013, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de taxe sur les plus-values prévue à l’article 1609 nonies G du code général des impôts et de contributions sociales, liées à la remise en cause de l’exonération de la plus-value immobilière dont les intéressés s’étaient prévalus. M. et Mme B relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a fixé la plus-value immobilière réalisée en prenant en compte des dépenses de construction, reconstruction, agrandissement ou amélioration d’un montant total de 27. 318,46 euro en lieu et place de la majoration forfaitaire de 15 % du prix d’acquisition (article 1er), les a déchargé des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de taxe sur les plus-values prévue à l’article 1609 nonies G du Code général des impôts et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2013, conformément à la réduction de la base d’imposition décidée à l’article 1er (article 2), a mis à la charge de l’Etat une somme de 1. 200 euro à verser à M. et Mme B au titre de l’article L. 761-1 du Code de justice administrative (article 3) et a rejeté le surplus de leur demande.
Par un appel incident, le ministre de l’action et des comptes publics demande l’annulation des articles 1 et 2 du jugement attaqué.
En premier lieu, aux termes de l’article R. 190-1 du Livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial () dont dépend le lieu de l’imposition. ». Aux termes de l’article L. 199 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : « En matière d’impôts directs et de taxes sur le chiffre d’affaires ou de taxes assimilées, les décisions rendues par l’administration sur les réclamations contentieuses et qui ne donnent pas entière satisfaction aux intéressés peuvent être portées devant le tribunal administratif. () ». Enfin, aux termes de l’article R. 199-1 dudit livre : « L’action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l’avis par lequel l’administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation () ».
Il résulte de l’instruction que le 1er février 2017, M. et Mme B ont introduit une réclamation préalable à l’encontre des impositions litigieuses qui ont été mises en recouvrement, le 9 mars 2017. Cette réclamation qui était prématurée à la date à laquelle elle a été adressée à l’administration, a été régularisée par la mise en recouvrement de ces impositions. Par ailleurs, si M. et Mme B ont présenté une réclamation le 27 mars 2017, à l’encontre de ces mêmes impositions supplémentaires, qui a été expressément rejetée par l’administration, le 16 mai 2017, cette décision doit être regardée comme rejetant la réclamation prématurée régularisée par la mise en recouvrement de ces impositions. Par suite, le ministre de l’action et des comptes publics n’est pas fondé à soutenir que la demande présentée par M. et Mme B devant le tribunal administratif était tardive.
En deuxième lieu, aux termes de l’article 150 U du Code général des impôts : « I. () les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l’impôt sur le revenu () / II.-Les dispositions du I ne s’appliquent pas aux immeubles, aux parties d’immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession () ». Pour l’application de ces dispositions, un immeuble ne perd pas sa qualité de résidence principale du cédant au jour de la cession du seul fait que celui-ci a libéré les lieux avant ce jour, à condition que le délai pendant lequel l’immeuble est demeuré inoccupé puisse être regardé comme normal. Il en va ainsi lorsque le cédant a accompli les diligences nécessaires, compte tenu des motifs de la cession, des caractéristiques de l’immeuble et du contexte économique et réglementaire local, pour mener à bien cette vente dans les meilleurs délais à compter de la date prévisible du transfert de sa résidencehabituelle dans un autre lieu.
M. et Mme B ont vendu, le 26 avril 2013, un ensemble immobilier comprenant des locaux d’habitation situé à Saint Alban d’Ay en Ardèche. Il résulte de l’instruction que des consommations d’eau de 39 mètres cubes pour 2011 et de 97 mètres cubes pour 2012 ont été constatées traduisant l’occupation du bien litigieux pendant la période de mise en vente. Les attestations d’agents immobiliers produites en appel indiquant que lors de leurs visites le bien n’était pas habité, ne permettent pas de contredire ce constat et donc de regarder les locaux litigieux comme étant demeurés inoccupés entre le départ des requérants et leur cession. Dans ces conditions M. et Mme B ne peuvent revendiquer le bénéfice de l’exonération prévue par les dispositions de l’article 150 U du code général des impôts.
En dernier lieu, aux termes du II de l’article 150 VB du Code général des impôts, relatif à la détermination du montant des plus-values : « Le prix d’acquisition est, sur justificatifs, majoré : () 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l’achèvement de l’immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu’elles n’ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l’impôt sur le revenu et qu’elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n’est pas en état d’apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d’acquisition est pratiquée. () ». Ces dispositions ne font pas obstacle à ce que le prix d’acquisition de matériaux et celui de leur pose soient pris en compte lorsque les matériaux ont été achetés par le contribuable à une entreprise et installés par une autre entreprise. Il incombe toutefois au contribuable d’établir que les dépenses dont il demande la prise en compte pour majorer le prix d’acquisition du bien dont la cession est à l’origine de la plus-value ont été effectivement engagées pour des travaux de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration relatifs à ce bien.
Les travaux de construction ou de reconstruction sont ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d’habitation ainsi que les travaux ayant pour effet d’apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d’habitation existants ou les travaux d’aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction. Les travaux d’agrandissement sont ceux qui ont pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants. Les travaux d’amélioration ont, quant à eux, pour objet d’apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de cet immeuble. L’ensemble de ces travaux, qui sont mentionnés par l’article 150 VB précité, peut venir en majoration de la valeur d’acquisition pour la détermination du montant de la plus-value immobilière, dès lors qu’ils n’ont pas été déjà pris en compte pour la détermination de l’impôt sur le revenu et qu’ils ne présentent pas le caractère de dépenses locatives.
D’une part, il résulte de l’instruction que, contrairement à ce que soutient l’administration, les dépenses réalisées par les requérants concernant des travaux de menuiserie et de charpente sont justifiées par la production de factures et non d’un simple devis. Ainsi, c’est à bon droit qu’elles ont été prises en compte par le tribunal au titre de la majoration du prix d’acquisition du bien litigieux. D’autre part, les requérants n’apportent pas plus en appel qu’en première instance d’éléments permettant d’établir que des dépenses supplémentaires à celles retenues par le tribunal auraient dû être prises en compte pour fixer ce prix d’acquisition.
Il résulte de ce qui précède, d’une part, que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge des impositions en litige, et, d’autre part, que le ministre de l’action et des comptes publics n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le même jugement, le tribunal administratif a prononcé la décharge partielle des impositions en litige.
- Cour administrative d'appel de Lyon, 5e chambre, 9 juillet 2020, req. n° 18LY04192