Après avoir procédé à la régularisation spontanée de ses déclarations ISF à raison de la détention d'un compte en Suisse le contribuable conteste l'application de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré.
La régularisation spontanée entraîne le paiement de tous les impôts qui auraient dû être acquittés (notamment l'ISF et les droits de succession si ces derniers sont encore exigibles) si le redevable avait déclaré régulièrement son compte en Suisse.
Les redevables doivent souscrire au plus tard le 15 juin de chaque année une déclaration de leur fortune accompagnée du paiement de l'impôt.
Aux termes de l'art. 1729-a du code général des impôts (CGI) les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale, dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat, entraînent l'application d'une majoration de :
a) 40 % en cas de manquement délibéré ;
b) 80 % en cas d'abus de droit au sens de l'art. L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) ; elle est ramenée à 40 % lorsqu'il n'est pas établi que le contribuable a eu l'initiative principale du ou des actes constitutifs de l'abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire ;
c) 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis.
La majoration de 40 % est ainsi applicable aux contribuables qui ont sciemment déclaré ou fait apparaître une base ou des éléments d'imposition inexacts, incomplets ou insuffisants.
Pour contester la décision déférée le contribuable (M. B) soutient que ce texte ne saurait s'appliquer dans la mesure où lui-même et son épouse ont spontanément régularisé les déclarations sans intervention préalable de l'administration fiscale ; il précise qu'en raison de leur bonne foi les pénalités applicables ne pourraient être que celles prévues par l'article 1728 du CGI, soit au taux de 10 % ; il expose par ailleurs que la direction des services fiscaux est dans l'incapacité de démontrer un manquement délibéré à leur obligation déclarative.
Il soutient qu'en tout état de cause un tel manquement ne pourrait être caractérisé qu'à compter du partage effectif entre héritiers du compte litigieux, soit au cours de l'année 2010.
Il ajoute enfin qu'il est fondé à se prévaloir de la circulaire du 21 juin 2013, dite circulaire Cazeneuve
Il est néanmoins de principe que les pénalités pour insuffisance de déclaration doivent être mises à la charge du contribuable même lorsque celui-ci a spontanément réparé, avant l'intervention du vérificateur, les insuffisances, inexactitudes ou omissions que comportaient ses déclarations, dans la mesure où cette réparation a été effectuée après la date d'expiration du délai de déclaration.
En l'espèce il ressort des pièces du dossier que dans le patrimoine de Mme Thérèse C, mère de l'épouse du contribuable, existait une fondation de famille (LOP) qui détenait un compte bancaire en Suisse à la banque UBS.
Il résulte du courrier adressé par le cabinet HOHL à l'administration fiscale le 24 septembre 2012 qu'au décès de Mme Thérèse C survenu le 24 juillet 2005 les fonds ont été répartis entre les héritiers avant que la fondation familiale soit dissoute le 26 février 2010 sur les conseils de la banque UBS.
Il apparaît par ailleurs que Mme Hélène C épouse B n'ignorait pas à compter du décès de sa mère que figurait dans sa succession le compte bancaire de cette fondation.
Il ressort en outre d'un extrait du règlement de cette fondation qu'au décès de Mme Thérèse C, tous les avoirs passeraient à ses quatre héritiers à hauteur de 25 %, et notamment à Mme Hélène C épouse B, qui pourraient disposer aussitôt de la moitié de leur part (12,5 %) et sept ans plus tard de sa deuxième moitié.
M. et Mme B, soumis à l'ISF en 2006, ne pouvaient en conséquence ignorer que le solde de ce compte devait entrer dans l'actif taxable compte tenu de sa valeur qui représentait pratiquement la moitié de la valeur de leur patrimoine brut et alors que le règlement de la fondation prévoyait expressément que Mme Hélène C épouse B pourrait disposer immédiatement de la moitié de sa part.
Par ailleurs il n'est pas utilement contesté que les fonds provenant de la fondation n'ont pas été déclarés à la succession de Mme Thérèse C et les déclarations rectificatives d'ISF effectuées en 2012 n'ont pas permis à l'administration fiscale de réintégrer ces sommes dans la succession pour cause de prescription.
En l'état de ces éléments il est démontré que l'omission de déclaration de sommes significatives détenues sur un compte dont ils avaient connaissance constitue un manquement délibéré des époux B à leur obligation déclarative.
Enfin si les dispositions de la circulaire du 21 juin 2013 ont instauré un dispositif permettant à des contribuables personnes physiques détenant des avoirs à l'étranger de bénéficier d'une réduction du taux de la majoration pour manquement délibéré à leur obligation déclarative, elles leur imposaient néanmoins de produire tout document probant de nature à justifier d'une part de l'origine des avoirs détenus à l'étranger, et d'autre part de leur montant et de leurs revenus sur la période régularisée.
Lorsque ces avoirs ont pour origine une succession, il doit également être produit une attestation de l'établissement financier étranger précisant l'absence d'alimentation du compte.
M. B ne produit en cause d'appel aucun document de nature à justifier l'origine des avoirs détenus ni l'attestation de la banque UBS précisant l'absence d'alimentation du compte par les contribuables.
En l'état de ces éléments il convient d'écarter au cas d'espèce l'application de cette circulaire.
- Cou d'appel de Riom, 5 décembre 2016, RG n° 15/01819